案例介紹

　　2020年初，中國居民企業(yè)Z公司在境外甲國設立了一家子公司，每年取得子公司分回的股息紅利所得。2021年底，Z公司通過高新技術企業(yè)認定，適用15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率。2022年初，Z公司在境外乙國設立了一家非獨立核算的分公司，并于2023年取得了營業(yè)利潤。最近，Z公司在進行企業(yè)所得稅年度匯算清繳時產(chǎn)生疑問：其從境外子公司獲得的股息和境外分公司獲得的營業(yè)利潤，能否按照15%的優(yōu)惠稅率計算企業(yè)所得稅?

　　政策規(guī)定

　　根據(jù)《高新技術企業(yè)認定管理辦法》第二條，高新技術企業(yè)是指在《國家重點支持的高新技術領域》內(nèi)，持續(xù)進行研究開發(fā)與技術成果轉(zhuǎn)化，形成企業(yè)核心自主知識產(chǎn)權，并以此為基礎開展經(jīng)營活動，在中國境內(nèi)(不包括港、澳、臺地區(qū))注冊的居民企業(yè)。因此，只有在中國境內(nèi)成立、屬于我國企業(yè)所得稅納稅人的中國居民企業(yè)才可以享受高新技術企業(yè)優(yōu)惠稅率。

　　《財政部 國家稅務總局關于高新技術企業(yè)境外所得適用稅率及稅收抵免問題的通知》(財稅〔2011〕47號)第一條明確，以境內(nèi)、境外全部生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的研究開發(fā)費用總額、總收入、銷售收入總額、高新技術產(chǎn)品(服務)收入等指標申請并經(jīng)認定的高新技術企業(yè)，其來源于境外的所得，可以享受高新技術企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。也就是說，高新技術企業(yè)“走出去”后，其來源于境外的所得，可以按照15%的優(yōu)惠稅率繳納企業(yè)所得稅。在計算境外抵免限額時，可按照15%的優(yōu)惠稅率計算境內(nèi)外應納稅總額。

　　實操分析

　　實務中，“走出去”企業(yè)開展境外經(jīng)營的方式主要有兩種：一種是投資具有獨立納稅地位的法人公司，比如Z公司在甲國設立的子公司;另一種是設立不具有獨立納稅地位的分支機構，比如Z公司在乙國設立的分公司。企業(yè)通過不同的經(jīng)營方式取得的境外所得，其稅務處理有所不同。

　　境外子公司，通常是具有獨立納稅地位的投資國(地區(qū))居民企業(yè)。我國實行的企業(yè)所得稅法是法人稅制，而子公司屬于獨立于母公司之外的法人主體，因此，境內(nèi)母公司被認定為高新技術企業(yè)，不等于境外子公司也是高新技術企業(yè)，境外子公司不能在我國境內(nèi)享受高新技術企業(yè)稅收優(yōu)惠政策，其發(fā)生的各項研發(fā)費用和收入往往不能合并到境內(nèi)母公司的高新技術企業(yè)計算指標中。需要注意的是，境內(nèi)母公司取得境外子公司分配的股息、紅利，支付的利息、租金、特許權使用費等屬于境內(nèi)母公司總收入的一部分，應并入境內(nèi)母公司的高新技術企業(yè)計算指標。同時，根據(jù)財稅〔2011〕47號文件，境內(nèi)母公司作為高新技術企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的享受主體，其境外所得可以按照15%的優(yōu)惠稅率計算企業(yè)所得稅和境外抵免限額。

　　不具有獨立納稅地位的分支機構，通常是根據(jù)企業(yè)設立地法律不具有獨立法人地位，或者按照稅收協(xié)定規(guī)定不認定為對方國家(地區(qū))稅收居民的分支機構。由于此類分支機構不具有分配利潤的職能，我國居民企業(yè)在境外設立分支機構取得的各項境外所得，無論是否匯回境內(nèi)，均應計入企業(yè)所屬納稅年度的境外應納稅所得額。對于這些來源于境外的所得，我國居民企業(yè)應以境外收入總額扣除與取得境外收入有關的各項合理支出后的余額作為應納稅所得額。

　　在高新技術企業(yè)認定過程中，由于境外設立的分支機構屬于境內(nèi)企業(yè)的一部分，因此境內(nèi)企業(yè)所屬年度發(fā)生的境內(nèi)、境外研究開發(fā)費用總額、總收入、銷售收入總額、高新技術產(chǎn)品(服務)收入等指標，應包括境外分支機構所發(fā)生的研發(fā)費用和各項收入等。同時，根據(jù)財稅〔2011〕47號文件，如果境內(nèi)企業(yè)以境內(nèi)、境外全部生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的研究開發(fā)費用總額、總收入、銷售收入總額、高新技術產(chǎn)品(服務)收入等指標申請并認定為高新技術企業(yè)，其境內(nèi)所得和境外分支機構的所得，均可按照15%的優(yōu)惠稅率計算企業(yè)所得稅，且其境外所得可以按照15%的稅率計算抵免限額。

　　結合Z公司的情況，企業(yè)在申請認定高新技術企業(yè)時，子公司已經(jīng)成立，分公司尚未成立。2022年初，境外分公司成立。Z公司每年都要結合自身收入、人員和研發(fā)費用等指標，并考慮境外分公司、子公司的影響，計算其是否符合高新技術企業(yè)認定要求。以2022年度為例，2023年Z公司進行2022年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，需要對2022年的研發(fā)人員、研發(fā)費用、高新技術產(chǎn)品(服務)收入等指標進行計算，并將境外分公司的研發(fā)人員數(shù)量、職工總數(shù)、研發(fā)費用金額、銷售收入、年高新技術產(chǎn)品(服務)收入，以及從子公司取得的股息、利息、特許權使用費等納入相應指標范圍。如果基于這些指標計算后，Z公司仍然符合高新技術企業(yè)指標要求，則其從子公司、分公司取得的境外所得，均可按照15%的優(yōu)惠稅率計算企業(yè)所得稅和境外所得抵免限額。